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Processo n.º 732/2005.
3.ª Secção.
Relator: Conselheiro Bravo Serra.
1. Após a prolação, por este Tribunal, do Acórdão nº 572/2005,
por via do qual foi indeferida a reclamação deduzida por A.. Ldª, do despacho
proferido em 10 de Maio de 2005 pelo Relator do Tribunal Central Administrativo
que não admitiu o recurso intentado interpor para o Tribunal Constitucional do
acórdão tirado por aquele Tribunal Central em 25 de Maio de 2004, veio a
impugnante solicitar a respectiva reforma quanto a custas, pretensão que veio a
ser indeferida por via do Acórdão nº 626/2005.
Na mesma data em que formulou a pretensão de reforma, a
impugnante veio requerer a aclaração daquele Acórdão nº 572/2005, dizendo no
requerimento consubstanciador desse pedido: –
“1.º
O Douto Acórdão proferido em 25 de Outubro de 2005 conclui pela
inadmissibilidade, por extemporan[ei]dade, do recurso de fiscalização concreta
de constitucionalidade para o Tribunal Constitucional,
2.º
Considerando, igualmente, que a Reclamante ‘não suscitou a desconformidade
constitucional das eventuais normas porventura extraíveis’ da Circular 18/89 da
Direcção-Geral dos Impostos,
3.º
Concluindo ‘que se não podia abrir o recurso desejado interpor pela ora
reclamante’.
4.º
Se bem se consegue alcançar a questão colocada pelo Douto Acórdão proferido em
25 de Outubro de 2005, o que está aqui em causa é o facto de ‘O Tribunal
Constitucional tem [ter] reiteradamente afirmado que este requisito da invocação
da inconstitucionalidade de uma norma ou de uma sua interpretação durante o
processo se traduz na necessidade de que tal questão seja colocada perante o
tribunal recorrido” proporcionando-lhe desta forma a oportunidade de a apreciar
(cfr. nº 2 do artigo 72° da Lei no 28/82)’. (Cfr. Douto Acórdão n.º 218/01,
desta 3.ª secção do Venerando Tribunal Constitucional, proferido em 16 de Maio
de 2001, no âmbito do processo n.º 307/2001).
5.º
Deveria, assim, a Reclamante aparentemente concluir, em face do Douto Acórdão
proferido em 25 de Outubro de 2005, que a Reclamante não invocou a
inconstitucionalidade das normas da Circular 18/89, impedindo, deste modo, ‘que
tal questão seja [fosse] colocada perante o tribunal recorrido,
proporcionando-lhe desta forma a oportunidade de a apreciar’.
6.º
Ora, constam da impugnação judicial apresentada pela Reclamante as seguintes
passagens:
7.º
«’A Circular n.º 9/87, de 16.09.87, ao dispor que ‘… as colectas a deduzir
deverão ser apenas as correspondentes aos rendimentos sujeitos a imposto
complementar que sendo obtidas, se necessário, através de adequada produção’
está a emitir normas ou comandos jurídicos que não têm eficácia externa e seria,
inconstitucional por violação do princípio da legalidade” (Acórdão do Supremo
Tribunal Administrativo, 2ª Secção, 14 de Junho de 1995, Proc. n.º 018297,
Relator Benjamim Rodrigues).»
8.º
«’O princípio constitucional da legalidade em matéria de impostos que entre nós
vigora exige que sejam definidos por lei os seus elementos essenciais
(incidência, isenções e taxas incluídos) e que tais domínios não fiquem à mercê
do Poder Administrativo, muito menos para ele os definir através de circular
dirigida os serviços” (in Acórdão Doutrinais do Supremo Tribunal Administrativo,
1996 ano XXXV, n.º 411, p.326 e ss).»
9.º
E das respectivas contra-alegações apresentadas no recurso para o Tribunal
Central Administrativo pela Fazenda Pública, consta, igualmente, o seguinte:
10.º
«De acordo com o princípio da legalidade tributária, a incidência, bem como as
taxas de imposto), carecem da forma de Lei ou de Decreto-Lei autorizado.»
11.º
«O montante das ofertas, acima do qual existirá obrigatoriedade da Recorrida,
assim como dos demais contribuintes, de procederem à liquidação de IVA, terá de
ser determinado por norma que revista a forma imposta por aquele princípio com
consagração constitucional.»
12.º
«O valor das ofertas em conformidade com os usos comercias, não poderá deixar de
atender aos diferentes sectores de actividade dos contribuintes.»
13.º
«Não o fazendo, é a Administração Fiscal viola o princípio da igualdade por não
tratar de forma desigual situações que não são, de facto, iguais.»
14.º
Razão pela qual, de resto, o Acórdão proferido pelo Tribunal Central
Administrativo objecto de recurso para este Venerando Tribunal Constitucional se
pronuncia no seguinte sentido:
15.º
«Até porque (e aqui respondemos negativamente quanto àquela questão de saber se
a dita al. f) devia, ela própria, conter a enunciação dos critérios de aferição
do montante a considerar como de «pequeno valor»), se vem entendendo que os
princípios constitucionais da legalidade tributária, da tipicidade e da reserva
da lei formal não exigem que tenha de constar da lei fiscal a totalidade do
critério de decisão dos elementos relevantes para efeitos de incidência dos
impostos exigindo apenas que seja assegurada aos interessados “uma suficiente
densificação que sirva de critério orientador à actividade administrativa e à
dos próprios tribunais, quando chamados a controlar o uso de tais conceitos pela
Administração’» (sublinhado nosso).
16.º
«Conclui-se, pois, que, em face da, a nosso ver, demonstrada não arbitrariedade
do critério consagrado no Oficio circular em causa (isto é em face da sua
demonstrada justificação razoável), o mesmo não viola o princípio de igualdade
previsto no art. 13° da CRP» (sublinhado nosso).
17.º
Face ao exposto, a Reclamante pode apenas concluir que a inconstitucionalidade
das normas constantes da Circular n. 18/89 foi suscitada durante todo o
processo, quer (i) p.i. da impugnação judicial, quer (ii) nas contra-alegações
de recurso,
18.º
De tal modo que a decisão recorrida se debruça sobre estas questões de forma
expressa,
19.º
Parecendo, na óptica da Reclamante, que se encontra cumprido o requisito exposto
pelo citado Acórdão n.º 218/01, desta 3.ªSecção do Venerando Tribunal
Constitucional: ‘tal questão seja colocada perante o tribunal recorrido,
proporcionando-lhe desta forma a oportunidade de a apreciar’.
20.º
Nestes termos, resulta, salvo o devido respeito, obscuro e incompreensível para
a Reclamante a conclusão do Douto Acórdão proferido por este Venerando Tribunal,
pelo que a Reclamante tem sérias, fundadas e legítimas dúvidas de compreensão do
entendimento aí subjacente.
21.º
Na verdade, a Reclamante, em virtude desta obscuridade do Douto Acórdão,
consideraria existir aqui uma oposição entre o fundamento de direito exposto e a
decisão consagrada.
22.º
Paralelamente, considera, ainda, o Douto Acórdão deste Venerando Tribunal que
‘se queria abarcar normativo ou normativos insertos no Plano Oficial de
Contabilidade, o que veio de ser dito como relativamente aqueloutra questão
(...) é igualmente aplicável a estoutra,’
23.º
‘sendo que, relativamente à última/ nem sequer a ora reclamante, no requerimento
apelidado de «RECLAMAÇAO PARA A CONFERÊNCIA» (...), colocou o problema de uma
eventual desconformidade constitucional do ou dos citados normativos.’
24.º
Ora, a este respeito, a Reclamante apresenta, também, dúvidas de compreensão do
entendimento aí subjacente.
25.º
O Douto Acórdão considera, aparentemente, que a Reclamante não suscitou a
inconstitucionalidade da aplicação de normas do Plano Oficial de Contabilidade
na sua Reclamação para a Conferência.
26.º
Ora, citemos essa mesma Reclamação para a Conferência (com destaque novo):
27.º
«Acresce que, a remissão para “a lei do POC” feita pelo Douto Acórdão, mesmo que
existisse, como erroneamente se refere, não resolveria a questão.
Diremos porquê.»
28.º
«A haver uma disposição no Plano Oficial de Contabilidade que dispusesse que as
ofertas ‘serão lidas como custo fiscal desde que devidamente documentadas e não
excedam os limites considerados razoáveis pela DGCI.’ (sublinhado nosso)’, teria
como resultado a impossibilidade da sua aplicação por inconstitucionalidade
formal.»
29.º
«Na verdade, o Plano Oficial de Contabilidade consta de Decreto-Lei
expressamente aprovado no âmbito da competência própria do Governo (‘Nos termos
da alínea a) do n.º1 do artigo 201.º da Constituição [na redacção em vigor em
1989], o Governo decreta o seguinte:’).»
30.º
«Tal normativo legal entrou em vigor na ordem Jurídica, naturalmente sem
precedência de qualquer Lei de autorização.»
31.º
«Pelo que também o Plano Oficial de Contabilidade não poderia delimitar o âmbito
de incidência de qualquer imposto, sob pena de, ele próprio conter norma ferida
de inconstitucionalidade formal.»
32.º
«Muito menos poderia remeter a de/imitação de âmbito de incidência de imposto
para Circular da Direcção-Geral dos Impostos.»
33.º
«Esta é, aliás, a razão pela qual o Plano Oficial de Contabilidade não confere à
Administração Fiscal qualquer ‘competência para fixar um critério segundo
parâmetros de razoabilidade’, como sustenta o Douto Acórdão,»
34.º
«Nem poderia, em tese, conferir essa competência, repete-se, na medida em que o
próprio Plano Oficial de Contabilidade consta de Decreto-Lei expressamente
aprovado no âmbito da competência própria do Governo sem precedência de qualquer
Lei de autorização.»
35.º
«Termos em que a tese sustentada pelo Douto Acórdão, para além de fundada em
disposição que inexiste no ordenamento jurídico português, é manifestamente
inconstitucional.»
36.º
«Relembre-se, ainda, a este propósito que o art. o 112.º, n.º 6 da Constituição
da República Portuguesa refere que ‘Nenhuma lei pode (...) conferir a actos de
outra natureza o poder de, com eficácia externa, interpretar, integrar,
modificar, suspender ou revogar qualquer dos seus preceitos.’»
37.º
«Acresce que a haver lei habilitante, o Governo nunca poderia usá-la para, por
sua vez delegar em órgão administrativo – a Direcção-Geral dos Impostos, os
poderes que essa eventual lei habilitante lhe tivesse conferido.»
38.º
Torna-se, assim, incompreensível e merecedor de aclaração e esclarecimento o
alcance de as citadas passagens não consubstanciarem o suscitar da questão da
inconstitucionalidade de qualquer normativo do Plano Oficial de Contabilidade em
que se sustentasse o Acórdão recorrido do Tribunal Central Administrativo.
39.º
Acresce que o Douto Acórdão parece considerar que a questão da
inconstitucionalidade do Plano Oficial de Contabilidade deveria ter sido
suscitada antes do Acórdão recorrido do Tribunal Central Administrativo,
40.º
Ora, importa, de facto, notar que a Reclamante não suscitou a questão da
inconstitucionalidade de nenhuma norma do Plano Oficial de Contabilidade na
impugnação judicial, nem nas contra-alegações de recurso para o Tribunal Central
Administrativo, mas apenas, na sua óptica, na Reclamação para a Conferência;
isto porque:
41.º
Nunca o Plano Oficial de Contabilidade, ou qualquer das suas normas, tinha sido
invocado no processo administrativo que originou as liquidações impugnadas.
42.º
A Reclamante não o menciona na impugnação judicial deduzida junto do Tribunal
Tributário de Primeira Instância de Lisboa por entender, como ainda hoje
entende, que seja qual for a solução final de Direito a dar ao litígio que a
opõe à Fazenda Pública, o Plano Oficial de Contabilidade não tem qualquer relevo
jurídico para a mesma.
43.º
De resto, a própria Fazenda Pública também o não entende, já que na sua
contestação não se encontra uma única linha em que se mencione ou faça apelo ao
Plano Oficial de Contabilidade para defesa da legalidade das liquidações
efectuadas.
44.º
O Meritíssimo Juiz do Tribunal de Primeira Instância também não faz qualquer
menção a este normativo legal.
45.º
Apesar de ter perdido in toto na primeira instância, nunca ocorreu ao Ilustre
Representante da Fazenda Pública suscitar, nem de forma indirecta, qualquer
norma do Plano Oficial de Contabilidade,
46.º
Apenas o Tribunal recorrido vem invocar aquilo a que aliás, e salvo o devido
respeito, algo bizarra mente chamou ‘a Lei do POC’ em abono da tese da
legalidade das liquidações impugnadas e para decidir de forma diametralmente
oposta ao Juiz de Primeira Instância.
47.º
A Reclamante ficou surpresa com esta linha argumentativa, até porque, por regra,
a Magistratura Portuguesa, nas suas, aliás, normalmente Doutas Decisões, costuma
ser mais rigorosa na invocação dos diplomas legais que resolve aplicar aos casos
que são submetidos à sua apreciação, designadamente, e sobretudo quando se trata
de diplomas longos, indicando os artigos que entende deverem ser aplicados.
48.º
O que no caso sub judice não aconteceu, e mal.
49.º
Levando a Reclamante a pedir aclaração de Acórdão nessa matéria, para o que
aliás juntou o conjunto de diplomas legais que constituem o normalmente
denominado Plano Oficial de Contabilidade.
50.º
E solicitando que Fosse indicada qual a norma onde se referia aquilo que o
Acórdão recorrido dizia estar fixado ‘na Lei do POC’.
51.º
O Tribunal recorrido entendeu que nada havia a aclarar.
52.º
Ainda hoje, a Reclamante não sabe qual a norma em que o Acórdão recorrido se
estriba para a solução que entendeu dar ao caso.
53.º
Salvo o devido respeito, é entendimento da Reclamante que a alegada norma ‘da
Lei do POC’ que o Tribunal Central Administrativo cita pura e simplesmente não
existe.
54.º
Essa a razão pela qual a dúvida legítima e fundada da Reclamante nunca foi
esclarecida.
55.º
Assim, atendendo ao facto de a alegada norma do Plano Oficial de Contabilidade
que o Tribunal Central Administrativo invoca não existe,
56.º
Assim sendo, nunca a Reclamante poderia ter invocado a inconstitucionalidade de
uma norma que, em nosso entender, inexiste e de que apenas ouviu falar quando
leu o Acórdão recorrido.
57.º
Essa a razão pela qual a primeira vez que se alega inconstitucionalidade do
Plano Oficial de Contabilidade, naquele que parece ser o entendimento do
Tribunal recorrido, é na Reclamação para ele efectuada.
58.º
Atentas as circunstâncias supra expostas, torna-se ininteligível como pode o
Douto Acórdão deste Venerando Tribunal Constitucional pretender que a Reclamante
já tivesse invocado a sua inconstitucionalidade antes de o Acórdão recorrido ter
sido proferido.
59.º
Suscita-se, assim e naturalmente, as seguintes questões que urge aclarar no
Douto Acórdão:
60.º
Como poderia a Reclamante ter adivinhado que o Tribunal Central Administrativo,
salvo o devido respeito, iria (aparentemente) inventar uma norma?
61.º
E como poderia a Reclamante, antes dessa ‘invenção’, ter suscitado a sua
inconstitucionalidade?
62.º
Facto é que, logo que no processo foi chamada à colação ‘a Lei do POC’, a sua
inconstitucionalidade relativamente à matéria dos autos foi, como não poderia
deixar de ser, suscitada em tempo.
63.º
Pelo que a Reclamante não consegue compreender o alcance do Douto Acórdão ao
considerar que as questões de inconstitucionalidade não foram oportunamente
suscitadas durante o processo.
Termos em que se vem requerer a Vossas Excelências, Venerandos Juízes
Conselheiros, se dignem e dignem aclarar o Douto Acórdão de 25 de Outubro de
2005, com vista ao esclarecimento das dúvidas relativas às afirmações de que (i)
não foi suscitada ‘em momento processualmente adequado a questão da
inconstitucionalidade atinente a tal Circular’, que (ii) ‘se queria abarcar
normativo ou normativos insertos no Plano Oficial de Contabilidade, o que veio
de ser dito como relativamente aqueloutra questão (...) é igualmente aplicável a
estoutra, ‘e que (iii) ‘relativamente à última, nem sequer a ora reclamante, no
requerimento apelidado de «RECLAMAÇAO PARA A CONFERÊNCIA» (…), colocou o
problema de uma eventual desconformidade constitucional do ou dos citados
normativos.’”
Ouvido sobre o pedido de aclaração, o Ex.mo Representante do
Ministério Público junto deste Tribunal pronunciou-se do modo seguinte: –
“1 – As pretensões deduzidas são manifestamente improcedentes.
(…)
3 – Não se invoca, por outro lado, qualquer obscuridade ou ambiguidade que
careça de ser aclarada – sendo insusceptível de dúvidas a conclusão segundo a
qual certa parte não suscitou, em termos processualmente adequados, a
inconstitucionalidade de determinada norma, durante o processo.
4 – E sendo evidente que a discordância do recorrente com tal juízo ou conclusão
não torna a decisão reclamada ambígua ou obscura”.
Por intermédio do Acórdão nº 643/2005, o Tribunal, considerando
que o pedido de aclaração representava – após ter dito no requerimento em que
solicitou a reforma quanto a custas do Acórdão nº 572/2005, que «concordava com
a solução encontrada» – um desiderato de obstar a que a decisão tomada neste
último aresto se tornasse firme, determinou, nos termos do nº 8 do artº 84º da
Lei nº 28/82, de 15 de Novembro, a extracção de traslado e que os autos só
fossem «conclusos» e aquele pedido só viesse a ser objecto de decisão quando se
encontrasse paga a totalidade das custas contadas nos autos.
Como a impugnante veio a proceder ao pagamento das custas
contadas, nada obsta, no momento, a que seja tomada decisão sobre o pedido de
aclaração formulado.
2. Adianta-se, desde já, que um tal pedido não tem a mínima razão
de ser.
Em primeiro lugar, há que anotar que a reclamação decidida pelo
Acórdão nº 572/2005 não se esteou no fundamento de que o recurso desejado
interpor para o Tribunal Constitucional o foi extemporaneamente.
De facto, como bem resulta do Acórdão nº 572/2005, começou este
por considerar que, tendo em conta que a reclamante optou por, do aresto lavrado
pelo Tribunal Central Administrativo em 25 de Maio de 2004, interpor recurso,
fundado em oposição de julgados, para o Supremo Tribunal Administrativo, e como
tal recurso foi admitido, não lhe seria possível, daquele mesmo aresto, interpor
recurso para o Tribunal Constitucional, assinalando-se que se perfilam como
questões diversas, uma, a de se entender que a interposição de recurso destinado
a uniformização de jurisprudência não consubstancia o requisito ou pressuposto
do esgotamento de recursos ordinários para efeitos de interposição de recurso
para este órgão de administração de justiça e, outra, a de saber se, escolhendo
a «parte» interpor recurso com vista a obter decisão uniformizadora de
jurisprudência, e sendo ele admitido, pode, uno tempore, interpor também recurso
para o Tribunal Constitucional, devendo este último prosseguir.
E, quanto a esta segunda questão, a resposta negativa dada à
mesma alicerçou-se na jurisprudência que decorre dos seus Acórdãos números
411/2000 e 253/2001, tirados já depois das alterações que, à Lei nº 28/82, foram
introduzidas pela Lei nº 13-A/98, de 26 de Fevereiro.
Ora, logo por este fundamento, era de indeferir a reclamação.
E isso bastaria, pois, para alicerçar a decisão tomada que,
assim, se não pode, de todo em todo, considerar como padecendo de qualquer
obscuridade ou ambiguidade.
E naquilo que, no mais, foi adiantado no Acórdão nº 572/2005, é
perfeitamente óbvio que o que consta do pedido de aclaração em apreço, reportado
a esse adiantamento de razões, representa, em verdade, não um desejo de ver
esclarecida qualquer dúvida, mas sim a manifestação de vir a ser tomada decisão
diversa da que se tomou, para o que, como é óbvio, não servem, de todo, as
solicitações de aclaração.
Aliás, em abono da falta de fundamento para a dedução do pedido
de aclaração agora formulado, é perfeitamente claro que não se vislumbra
minimamente que possa ser sustentado que a ratio juris do acórdão de 25 de Maio
de 2004 do Tribunal Central Administrativo repousou numa eventual disposição
inserta no Plano Oficial de Contabilidade que comandasse o que foi dito no
requerimento epitetado de “RECLAMAÇÃO PARA A CONFERÊNCIA” e que se encontra
agora transcrito no item 28º do requerimento em que se pede a aclaração do
Acórdão nº 572/2005, já que, como neste último aresto se relatou, o que aquele
acórdão de 25 de Maio de 2004 entendeu foi que “o critério fixado pela AT no
ajuizado ofício circular” era objectivo, pois que “funda-se na lei por apelo às
normas constantes do POC”, e que “como a lei confere à AF a margem para fixar um
critério segundo parâmetros de razoabilidade, não colhe a afirmação da
impugnante de que a Circular além de ser ilegal por falta de habilitação legal
para interpretar extensivamente normas de incidência tributária, é ilegal, por
violar o princípio da igualdade ao pretender tratar da mesma forma situações
objectivamente desiguais, tais como os usos comerciais e que [é] ilegal pela
abusiva desvirtuação de norma comunitária e respectiva transposição legal”,
acrescentando que “o critério legal de oferta de pequeno valor é preenchido pela
AT dentro dos limites que a lei lhe confere (razoabilidade) e é objectivo ao
fazer variar a matéria tributável em função do volume de negócios (5/1000)”.
Na verdade, é muito diverso dizer que consta do Plano Oficial de
Contabilidade uma disposição segundo a qual as ofertas são tidos como custos
fiscais desde que devidamente documentados e não excedam os limites considerados
razoáveis pela Direcção-Geral das Contribuições e Impostos (como a então
reclamante teria sustentado no requerimento de “RECLAMAÇÃO PARA A CONFERÊNCIA”)
e dizer que, conferindo a lei à Administração Fiscal margem para fixar critérios
segundo parâmetros de razoabilidade e de preenchimento dentro dos limites que
aquela estabelece, deve concluir-se que são objectivos e não casuísticos, os
critérios adoptados, se fundados em normas de razoabilidade que se extraem,
designadamente de algo existente no ordenamento, como é o caso do Plano Oficial
de Contabilidade.
Termos em que é indeferido o pedido, condenando-se a impugnante
nas custas processuais, fixando-se a taxa de justiça em vinte unidades de conta.
Lisboa, 16 de Dezembro de 2005-
Bravo Serra
Gil Galvão
Artur Maurício